Im Anschluss an die Entscheidung des Niedersächsischen Finanzgerichts (10 K 29/20) vom 11. November 2021 entschied der Bundesfinanzhof am 23. März 2023 in Rechtssache III R 5/22, dass eine gewerbesteuerliche Hinzurechnung von Leistungen im Rahmen von Sponsoringverträgen regelmäßig ausscheidet. Veröffentlicht wurde das Urteil jüngst am 11. Mai 2023.
Der Sachverhalt
Streitig war im vorliegenden Urteilsfall, ob Aufwendungen für Sponsoring der gewerbesteuerlichen Hinzurechnung unterliegen.
Die Klägerin, eine GmbH, war Betreiberin eines Großhandelsunternehmen. Sie war zudem Hauptsponsor eines Sportvereins. Auf Basis einer zwischen dem Verein und der Klägerin geschlossenen Sponsoringvereinbarung zahlte die Klägerin an den Verein jährlich fixe Beträge. Die Klägerin machte diese als Betriebsausgaben geltend. So auch im Streitjahr 2015. Als Gegenleistung räumte der Sportverein der Klägerin unterschiedliche Sponsorenrechte ein. Dazu zählte unter anderem die Nutzung des Vereinslogos für Werbezwecke, die Werbepräsenz in Form von Firmenlogos des Sponsors auf dem Trikot, der Aufwärmkleidung, der Kleidung der Offiziellen sowie die Bandenwerbung (zunächst feststehend, später LED).
In einer unter anderem für das Streitjahr durchgeführten Außenprüfung vertrat die Betriebsprüfung die Auffassung, dass die vom Sponsoringvertrag umfassten Aufwendungen der gewerbesteuerlichen Hinzurechnung gemäß § 8 Nr. 1 Buchst. d und f des Gewerbesteuergesetzes (GewStG) unterlägen. In Folge dessen ordnete die Betriebsprüfung geschätzte Aufwendungen für Bandenwerbung, Trikotwerbung sowie Bildmaterial den genannten Hinzurechnungsvorschriften zu. Als Begründung führte die Betriebsprüfung an, dass es sich bei dem Sponsoringvertrag um einen gemischten Vertrag handele.
Das Urteil des Bundesfinanzhofs
Da weder der Einspruch noch das erstinstanzliche Verfahren vor dem Finanzgericht Niedersachsen (FG Nds) Erfolg hatten, befasste sich der Bundesfinanzhof (BFH) mit der Materie, hielt die Revision für begründet und hob schließlich die Entscheidung des FG Nds auf.
Nach Auffassung des BFH war das FG Nds zu Unrecht davon ausgegangen, dass die von der Klägerin getätigten Aufwendungen für die Banden- und Trikotwerbung und die Überlassung des Vereinslogos dem Gewinn anteilig für gewerbesteuerliche Zwecke hinzugerechnet werden müssten.
Der BFH erläuterte, dass Gegenstand der Hinzurechnung Miet- und Pachtzinsen im Sinne des bürgerlichen Rechts sind. Damit muss der Nutzungsvertrag seinem wesentlichen rechtlichen Gehalt nach ein Miet- oder Pachtverhältnis im Sinne des bürgerlichen Rechts sein. Dies gilt auch für einen Sponsoringvertrag. Enthält der Vertrag lediglich einzelne Elemente eines Miet- oder Pachtvertrags genügt dies noch nicht.
Entspricht ein Vertrag, so auch ein Sponsoringvertrag, seinem wesentlichen rechtlichen Gehalt nach einem Miet- oder Pachtvertrag, so wird er steuerlich als solcher gewürdigt und das gesamte Entgelt unterläge der Hinzurechnung. Andersherum argumentierte der BFH auch, dass eine Einordnung als Miet- oder Pachtvertrag auszuschließen ist, wenn der Vertrag wesentliche miet- oder pachtfremde Elemente enthält.
Lediglich dann, wenn der zu beurteilende Vertrag in von einander zu trennende, nebeneinander bestehende Hauptpflichten zerlegt werden kann, könnte eine Aufteilung der Entgelte für Hinzurechnungszwecke in Frage kommen.
Allerdings führte der BFH zugleich aus, dass eine Trennbarkeit ausgeschlossen ist, wenn der Vertrag wesentliche miet- oder pachtfremde Elemente enthält, die ihn einem anderen Vertragstyp zuordnen oder zu einer Einordnung als Vertrag eigener Art (sui generis) führen. Das sei insbesondere dann der Fall, wenn die verschiedenen Leistungspflichten so miteinander verschmolzen sind, dass ein Vertragsgebilde ganz eigener Art entsteht, welches nicht mehr nur als ein Nebeneinander von Leistungen verschiedener Vertragstypen charakterisiert werden kann (Typenverschmelzungsvertrag). In einem solchen Fall scheidet auch eine nur teilweise Zuordnung der Vereinbarung zum Typus eines Miet- oder Pachtvertrags aus, mit der Folge, dass selbst die im Vertrag enthaltenen Elemente von Miete und Pacht im Rahmen der Hinzurechnung außer Betracht bleiben.
Übertragen auf die Sponsoringverträge im Streitfall bedeutete dies für den BFH, dass es sich um im bürgerlichen Gesetzbuch nicht speziell geregelte atypische Schuldverträge handelte, bei denen die einzelnen Leistungspflichten derart miteinander verknüpft waren, dass sie sich rechtlich und wirtschaftlich nicht trennen ließen. Insofern konnten die Sponsoringverträge nicht in einzelne Bestandteil zerlegt werden und auch keine auf Elemente der Nutzungsüberlassung entfallende Teile des Gesamtentgelts ermittelt werden.
Zudem stellten die Entgelte aus dem Sponsoringvertrag im Streitfall keine Miet- oder Pachtzinsen im Sinne des § 8 Nr. 1 Buchst. d und e GewStG dar. So handelte es sich nicht um Entgelte für die Zurverfügungstellung von digitalen Werbeflächen und bewegten Bildern auf Leinwänden. Vielmehr stand die Werbeleistung im Fokus des Sponsoringvertrags. Zusätzlich war der BFH der Auffassung, dass auch die Aufwendungen für die Trikotwerbung nicht als Mietzinsen zu beurteilen seien.
Abschließend änderte auch die Tatsache, dass die Aufwendungen für die analoge Bandenwerbung zum Teil bei isolierter Betrachtung Miet- oder Pachtzinsen darstellen könnten, nichts an der gewerbesteuerrechtlichen Einordnung des BFH, da die Zahlungen nicht für die Anmietung einer abgegrenzten Raumfläche geleistet wurden, sondern insgesamt darauf gerichtet waren, dass für die Klägerin auf den Sportveranstaltungen des Sportvereins geworben wird.
Unsere Einordnung
Das Urteil des BFH ist zu begrüßen. Es schafft für Sponsoren von (kleinen & großen) Sportvereinen und kulturschaffenden Institutionen weitestgehende – wenn auch nicht absolute – Rechtssicherheit bei der gewerbesteuerlichen Einordnung von Sponsoringverträgen. Nebenbei empfiehlt sich das Urteil als Hinweisgeber für die Ausgestaltung derartiger Verträge, um nicht gewünschte Rechtsfolgen (bzw. Kosten) zu vermeiden. Unternehmen mit umfangreichen Sponsoringaktivitäten sind gut beraten, die bestehenden Verträge einem Risikocheck zu unterwerfen.
Sie haben Fragen zu den praktischen Auswirkungen des BFH-Urteils in ihrer Organisation/ihrem Unternehmen oder es Bedarf der steuerrechtlichen Überprüfung Ihrer Sponsoringvereinbarungen? Sprechen Sie uns dazu jederzeit gerne an.
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